Блог
Добрый день, уважаемые коллеги!
Совсем недавно СМИ «взорвались», комментируя новое письмо Федеральной налоговой службы России № ЕД-5-9-547@ от 23.03.2017 «О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды».
Многие, в том числе достаточно известные в области налогообложения специалисты (неэтично с нашей стороны называть их фамилии, тем более, что многих из них мы действительно уважаем за профессионализм) начали делать заявления об изменении подхода ФНС по обвинению налогоплательщиков в связях с фирмами однодневками на более «мягкий».
Но так ли это, действительно ли налоговая служба поменяла вектор развития своих проверок?
Если разбираться по порядку и не очень долго уделять этому внимания, то хочется отметить (особенно для тех, кто не испытывал на себе «все прелести» выездной налоговой проверки либо, кто не был ранее обвинен в связях с «однодневками») как сейчас обстоит дело:
Во-первых, так называемая «необоснованная налоговая выгода» - это категория, выработанная исключительно судебной практикой рассмотрения налоговых споров. Это достаточно широкое по содержанию понятие (по сути - это любое незаконное уменьшение налогов, которые подлежало уплатить в бюджет), но, как правило, используется именно в тех делах, в которых налогоплательщика заподозрили в связях с фирмами-однодневками (они же: «недобросовестные контрагенты», «проблемные контрагенты», «прокладки» и т.п.);
Во-вторых, налоговые инспекторы «научились» быстро выявлять такие связи. В этом им помогают и передовые программные комплексы, взятые на вооружение ФНС (например, широко известная АСК НДС-2 – автоматическая система контроля, которая без участия инспектора анализирует возможные риски неправомерного возмещения НДС), и накопленный опыт, и пробюджетная позиция судов.
В-третьих, сейчас, по большому счету, налоговую инспекцию редко интересуют другие нарушения. Как правило, 80% всех обнаруживаемых при проверках нарушений, которые реально влекут дополнительные начисления и финансовые санкции, связаны именно с фирмами-однодневками.
В-четвертых, по общей статистике подобные споры редко разрешаются в пользу налогоплательщиков и инспекторы пытаются под однодневки подвести любые связи налогоплательщика, понимая, что суд поддержит выводы о необходимости пополнения бюджета.
Это влечет изначально предвзятую позицию налогового инспектора, которому необходимо провести результативную проверку, в связи с чем любые надуманные основания и подозрения оборачиваются соответствующими обвинениями.
Справедливости ради следует отметить, что редко, но встречаются положительные для налогоплательщиков судебные решения, в которых суды не только пытаются разобраться в большом количестве доказательств, но и выносят действительно справедливые решения.
Верховный Суд РФ тоже не остался в стороне и относительно недавно вынес пару судебных актов (Определение ВС РФ от 29.11.2016 № 305-КГ16-10399, от 06.02.2017 № 305-КГ16-14921), в которых изложены правильные выводы о необходимости полного и объективного исследования отношений налогоплательщика, а не простого формального перечисления обстоятельств, установленных в ходе налоговой проверки (здесь мы очень обобщенно осветили позицию высших судов, конечно, в них намного больше полезных выводов).
Но, в целом, ситуация именно такая. Мы бы сказали: «не радостная».
И, вот появляется письмо ФНС России № ЕД-5-9-547@ от 23.03.2017 «О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды».
Как мы уже сказали, многие специалисты стали сразу заявлять о некой уникальности этого письма, о том, что оно изменит подход ФНС к рассматриваемому вопросу, и, в конце концов, жизнь налогоплательщиков станет проще.
Мы тоже почитали это письмо и особой новизны в нем не увидели.
Да, ФНС действительно говорит о необоснованной налоговой выгоде, действительно дает своим территориальным подразделениям указания (руководство действию) и, действительно соглашается, что очень часто «…сбор доказательственной базы налоговыми органами осуществляется формально».
ФНС действительно сказала, что неверно основываться только на выводах о недостоверности первичных бухгалтерских документов по причине получения показаний руководителей контрагентов, заявивших о своей непричастности, либо по причине получения результатов почерковедческой экспертизы, в которой указано на фальсификацию подписи неустановленным лицом.
Однако, по сути, ФНС обязывает инспекции на местах тщательнее проверять налогоплательщиков и устанавливать «… факты юридической, экономической или иной подконтрольности…, а также (или) доказательства нереальности хозяйственной операции … по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг)».
Более того, в данном письме ФНС дает рекомендации на предмет проверки так называемой «должной осмотрительности» налогоплательщика.
В этой части налоговым инспекциям показали, что нужно запрашивать у налогоплательщика, чтобы оценить осмотрительность, а также, что необходимо принимать во внимание при определении того, насколько налогоплательщик проявил эту осмотрительность.
И здесь, как нам представляется, не то что «оттепель», здесь больше негативных явлений. Так, ФНС указала, что: «Налоговым органам необходимо обращать внимание на следующее: отсутствие личных контактов руководства (уполномоченных должностных лиц) … при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров; отсутствие… копии документа, удостоверяющего его личность; отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о месте нахождения складских и (или) производственных и (или) торговых площадей; отсутствие информации о способе получения сведений о контрагенте (отсутствует реклама в средствах массовой информации, рекомендации партнеров или других лиц, сайт контрагента и т.п…».
«Необходимо запрашивать у налогоплательщика документы и информацию относительно действий налогоплательщика при осуществлении выбора контрагента: документы, фиксирующие результаты поиска, мониторинга и отбор контрагента; источник информации о контрагенте (сайт, рекламные материалы, предложение к сотрудничеству, информация о ранее выполняемых работах контрагента); результаты мониторинга рынка соответствующих товаров (работ, услуг), изучения и оценки потенциальных контрагентов; документально оформленное обоснование выбора конкретного контрагента (закрепленный порядок контроля за оборотом и оценкой рисков, порядок проведения тендера и др.); деловую переписку».
Нового мы ничего в этом не увидели. Налоговики подобные вещи и сейчас требуют. Не так системно, как это написано в письме, но отдельные имеющиеся сведения налогоплательщики по запросам инспекторов предоставляют.
Но, спросите себя, Вы часто сохраняете у себя в отдельных документах «результаты поиска, мониторинга и отбор контрагента; источник информации о контрагенте», «результаты мониторинга рынка соответствующих товаров»? Или все директоры дают Вам копию своего паспорта? А может Вы помните и храните все контакты своих контрагентов?
Абсолютное большинство наших клиентов этого не делают. Эти мероприятия выполняют и хранят документы либо очень крупные компании, в которых приняты дорогостоящие и подробные стратегии развития и охраны своего бизнеса (это не какой-то план на листе А4, а целые тома документов, основанные на экономическом анализе рынка, оценке рисков, в том числе налоговых), либо те компании, которые уже столкнулись с налоговыми последствиями от связей с однодневками.
Таким образом, о какой «оттепели» может идти речь?
По сути, данное письмо:
Помимо этого, в данном письме настораживают некоторые формулировки. Например, «…факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе… взаимозависимости».
Определения понятию «подконтрольности» Налоговый кодекс РФ не содержит. Нет такого и в руководящих разъяснениях Верховного Суда РФ либо разъяснениях самой ФНС. Вполне может быть, что данный термин нижестоящими инспекциями будет взят на вооружение. Практика покажет, пока рано говорить о последствиях, но хорошего (в смысле упрощения жизни налогоплательщиков) ждать не приходится.
Нет, мы не хотим сказать, что это письмо имеет исключительно негативное содержание.
В нем есть действительно хорошие вещи:
Таким образом, подводя вывод изложенному, можем сказать, что в письме есть положительные вещи, которые в той или иной степени могут помочь при диалоге с налоговым инспектором. Но, в общем, это письмо больше ориентирует налоговых инспекторов к более тщательному исследованию обстоятельств, поиску доказательств, подтверждающих необоснованную налоговую выгоду, особенно в части проявления «надлежащей осмотрительности».
Со своей стороны хотим обратить внимание налогоплательщиков на другие письма ФНС и Минфина, которые, по нашему мнению, имеют более положительные для бизнесменов моменты в части обвинений в необоснованной налоговой выгоде:
- письмо от 09.08.2010 № ШС-37-3/8664: «Законодательством о налогах и сборах не предусмотрена обязанность поставщика предоставлять покупателю копию распорядительного документа или доверенности на право подписи уполномоченными лицами счетов-фактур и, соответственно, у налогового органа отсутствует право требования у налогоплательщика-покупателя заверенной копии этих документов продавца…..
В целях проверки достоверности и непротиворечивости сведений, указанных в счетах-фактурах, представленных налогоплательщиком при проведении мероприятий налогового контроля, налоговый орган на основании статьи 93.1 Кодекса вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика, эти документы (информацию), а не у проверяемого налогоплательщика.
В этой связи в случае если у налогового органа возникает необходимость получения копии распорядительного документа или доверенности на право подписи уполномоченными лицами счетов-фактур, выставленных контрагентами налогоплательщику-покупателю, то налоговый орган вправе истребовать данные документы по месту учета таких контрагентов в порядке, установленном статьей 93.1 Кодекса».
- письмо от 24.05.2011 № СА-4-9/8250: «Налоговым органам необходимо учитывать, что в числе важнейших доказательств налоговой недобросовестности следует рассматривать совокупность взаимосвязанных фактов, из которых следует, что налогоплательщик своими действиями преследовал цель по получению необоснованной налоговой выгоды. Существенным является, например, комплекс документальных доказательств одновременного наличия фактов о несовершении конкретных хозяйственных операций налогоплательщиком и неведении реальной деятельности его контрагентом….
Примером недостаточности доказательств для вывода об уклонении организации от налогообложения можно указать ситуации, когда налоговый орган, оперируя отдельными данными, свидетельствующими о недобросовестности контрагента налогоплательщика (отсутствие по месту регистрации, предоставление "нулевой" налоговой отчетности и т.п.), обосновывает фиктивность (нереальность) хозяйственной операции как таковой. При этом иные обстоятельства, явно свидетельствующие о том, что хозяйственная операция совершена, не учитываются»;
письмо Минфина России от 24 декабря 2012 г. N СА-4-7/22020@ указано, что при проведении контрольных мероприятий налоговые органы должны устанавливать операции, которые действительно совершались - определять реальных производителей и поставщиков товаров (работ, услуг), устанавливать реальное движение товара, а также лиц, осуществлявших его транспортировку и т.п., и определять действительный размер понесенных налогоплательщиком расходов на основании результатов указанных мероприятий.
То есть Минфин России и ФНС России делают однозначный вывод о том, что подписание счетов-фактур от имени контрагента не лицом, значащимся в качестве руководителя контрагента, а иным лицом, не может являться единственным доказательством получения необоснованной налоговой выгоды.
Таким образом, пока революции никакой не случилось. Но использовать рассматриваемое письмо для своей защиты можно и нужно.
Сергей Николаевич РЮМИН
Юрисконсульт Правового департамента